L’onere in capo al contribuente di documentare l’esistenza e consistenza dei costi riguarda tutte le componenti reddituali negative, non esclusi quei beni che, pur acquistati molti anni prima, continuano a partecipare al risultato di esercizio attraverso la procedura di ammortamento.
È questo, in sintesi, quanto stabilito dalla Commissione tributaria di primo grado di Trento con la sentenza n. 7/2/11 del 13 gennaio.
I fatti di causa
Durante una verifica fiscale, veniva richiesto a una società di giustificare, attraverso la produzione di idonea documentazione, l’effettivo sostenimento del costo di acquisto di alcuni beni sottoposti alla procedura di ammortamento.
Con riferimento agli acquisti realizzati da oltre dieci anni, la contribuente non produceva alcuna fattura (o altro) opponendo che la documentazione era stata distrutta “essendo scaduti i termini sia civilistici che fiscali che ne prescrivono l’obbligo di conservazione”. Il riferimento riguarda l’articolo 2220 del codice civile, secondo cui “Le scritture devono essere conservate per dieci anni dalla data dell’ultima registrazione. Per lo stesso periodo devono conservarsi le fatture, le lettere e i telegrammi ricevuti e le copie delle fatture (…)”.
In ambito fiscale, il termine di conservazione delle scritture contabili è più lungo di quello previsto dal codice civile. In particolare, l’articolo 22 del Dpr 600/1973 stabilisce che “Le scritture contabili (…) devono essere conservate fino a quando non siano definiti gli accertamenti relativi al corrispondente periodo di imposta”. Lo stesso articolo prescrive, però, che l’obbligo permane “anche oltre il termine stabilito dall’art. 2220 del codice civile o da altre leggi tributarie”.
Tuttavia, la società ritiene che il “corrispondente periodo di imposta” debba essere riferito all’anno nel quale viene dedotta la quota di ammortamento e non a quello in cui è stato acquisito il bene. In altre parole, l’Amministrazione finanziaria, secondo la ricorrente, non può richiedere al contribuente di dimostrare l’esistenza di un costo, producendo la relativa fattura, di un acquisto avvenuto oltre dieci anni prima. Al massimo potrebbe essere richiesto di provare la continuità dei valori risultanti dal libro cespiti e l’esattezza della quota di ammortamento dedotta nell’anno (applicazione del corretto coefficiente di cui al Dm 31 dicembre 1988 moltiplicato per il costo storico nonché esistenza di residuo ammortizzabile).
In sede di costituzione in giudizio, e prima ancora nella fase accertativa e di verifica, l’ufficio ha invece sostenuto che, anche in ossequio all’autonomia del periodo di imposta (articolo 76 del Tuir) e al principio di certezza e determinabilità (articolo 109 del Tuir), il contribuente è tenuto a giustificare l’esistenza di tutti i costi dedotti dal reddito di esercizio, anche quelli acquisiti in tempi remoti che, però, partecipano nell’anno oggetto di controllo come quota di ammortamento.
La decisione
I giudici hanno innanzitutto fatto rilevare come sia ormai pacifico, tanto in dottrina quanto in giurisprudenza, che “a fronte della deduzione di costi (…) ricada sul contribuente l’onere di documentarne la loro effettiva sussistenza e l’ammontare (anche ai fini dell’eventuale valutazione dei requisiti di inerenza e competenza)”.
Tale principio non può subire una limitazione nel caso degli ammortamenti di quei beni, acquistati da oltre dieci anni, per i quali permane l’obbligo di documentazione. I giudici di prima istanza hanno, infatti, sottolineato l’inequivoca previsione del comma 3 dello stesso articolo 22 del Dpr 600/1973, il quale stabilisce che “Fino allo stesso termine di cui al precedente comma (cioè fino a quando non sono definiti gli accertamenti relativi al corrispondente periodo di imposta) devono essere conservati ordinatamente, per ciascun affare, gli originali delle lettere, dei telegrammi e delle fatture ricevuti e le copie delle lettere e dei telegrammi spediti e delle fatture emesse”.
In termini più chiari, è stato sentenziato in favore dell’ufficio che, “se un costo viene portato in deduzione (anche se in quote di ammortamento), fino a quando su quella deduzione può sorgere contestazione da parte dell’amministrazione (…) il contribuente è tenuto, nel suo interesse, a conservare la relativa documentazione, senza la quale non potrà provarne l’esistenza e quindi la ragione della deduzione”.
Un’interessante ulteriore questione sollevata dalla società ricorrente riguarda l’articolo 8, comma 5, della legge 212/2000 (Statuto del contribuente), il quale dispone che ”L’obbligo di conservazione di atti e documenti, stabilito a soli effetti tributari, non può eccedere il termine di dieci anni dalla loro emanazione o dalla loro formazione”.
Anche tale eccezione è stata respinta dalla Ctp, la quale ha fatto rilevare come la disposizione, “in quanto norma di carattere generale non può prevalere su una norma speciale, quale è l’art. 22; norma che va comunque interpretata tenendo conto della possibile deduzione frazionata ultradecennale di determinati costi e dell’onere probatorio che, anche in tale ipotesi, rimane a carico di chi vuol far valere (sia in sede amministrativa che giudiziale) il diritto a portarli in deduzione”. Pertanto, il riferimento dell’obbligo di conservazione previsto dall’articolo 22 del Dpr 600/1973 “oltre il termine stabilito (…) da altre disposizioni tributarie” è applicabile anche all’articolo 8 della legge 212/2000.
