Il rapporto di partecipazione non agevola l’aggregazione aziendale

La risoluzione n. 114/E del 28 marzo, in risposta a un’istanza d’interpello, conferma i criteri e le condizioni alle quali soggiace il riconoscimento fiscale gratuito del disavanzo da concambio che emerge da operazioni straordinarie come quella rappresentata dal contribuente.
L’agevolazione fiscale richiesta dall’interpellante, voluta dal legislatore della Finanziaria 2007 in deroga alla neutralità fisiologica delle operazioni di fusione, scissione e conferimento d’azienda, risponde alla opportunità di favorire i fenomeni di aggregazione aziendale, in un’ottica di rilancio dell’imprenditorialità societaria multidimensionale che assicura, di fatto, una migliore affermazione nel mercato interno e internazionale e una maggiore invulnerabilità alle contumelie della concorrenza.

Il regime derogatorio della neutralità si traduce, nella fattispecie del conferimento, nella possibilità di dedurre fiscalmente maggiori ammortamenti e avrà riflesso, altresì, sulla quantificazione delle eventuali plusvalenze o minusvalenze realizzate successivamente al decorso del termine di quattro periodi d’imposta.
Il riconoscimento non è scevro dal dover essere in possesso di determinati requisiti e dal dover soggiacere a particolari adempimenti dirimenti per l’accoglimento delle istanze dei contribuenti che la nota di prassi non manca di enunciare, richiamando a conforto i chiarimenti forniti nella circolare 16/2007, con dovizia.
Le condizioni sono paradigmatiche e la loro compresenza giustifica l’attribuzione dei benefici.
Nel caso in esame, l’agenzia delle Entrate afferma che l’osservanza della ritualità della procedura e la rispondenza della condizione soggettiva a quella codificata non sono sufficienti perché la soluzione interpretativa (fondata sulla titolarità del beneficio fiscale) possa essere condivisa.
Vediamo perché.

Natura e condizioni per l’attribuzione dell’agevolazioni fiscali alle operazioni di aggregazione aziendale
Il riconoscimento fiscale dei maggiori valori iscritti in contabilità dal soggetto conferitario consiste, come si è premesso in abbrivio, nella possibilità di dedurre fiscalmente maggiori ammortamenti con la conseguenza che esso si riflette sulla quantificazione delle eventuali plusvalenze o minusvalenze realizzate successivamente al decorso del termine di quattro periodi d’imposta.
Per avvalersi dell’agevolazione fiscale, è necessario presentare all’agenzia delle Entrate una preventiva istanza di interpello ordinario.
Nell’ipotesi di conferimento d’azienda, la legge finanziaria 2007 ha disposto che il beneficio sia riconosciuto al soggetto conferitario qualora lo stesso rientri in una delle tassative tipologie societarie (società per azioni, società in accomandita per azioni, società a responsabilità limitata, società cooperative e società di mutua assicurazione residenti nel territorio dello Stato).
A tale requisito soggettivo si aggiungono taluni requisiti oggettivi di "operatività" e "indipendenza" esplicitamente contemplati nella circolare 16/2007. E’ necessario, infatti, che le imprese che partecipano all’operazione di conferimento siano:

operative da almeno due anni ossia devono aver svolto una effettiva attività commerciale nel biennio precedente l’effettuazione dell’operazione
fra loro "indipendenti", nel senso che non devono far parte dello stesso gruppo societario ai sensi dell’articolo 2359 del codice civile né essere legate tra loro da un rapporto di partecipazione, né controllate, anche indirettamente, dal medesimo soggetto ai sensi dell’articolo 2359 del codice civile, ivi inclusa la circostanza che il controllo indiretto sia assicurato dalla medesima persona fisica o da persone fisiche legate tra loro da rapporti di coniugio, parentela entro il terzo grado e affinità entro il secondo grado ai sensi dell’articolo 5, comma 5, del Tuir.
E, ancora, mappando la risoluzione, viene precisato che l’agevolazione in esame può trovare applicazione a condizione che le imprese che partecipano all’operazione di aggregazione aziendale "si trovino o si siano trovate ininterrottamente, nei due anni precedenti l’operazione, nelle condizioni che consentono il riconoscimento fiscale di cui ai commi 242 e 243".
Come affermato nella circolare 16/2007, inoltre, "il beneficio potrà essere concesso solo a condizione che le imprese partecipanti alle descritte operazioni di aggregazione aziendale possiedono i requisiti soggettivi ed oggettivi (richiesti ai fini del riconoscimento fiscale) non solo al momento in cui viene posta in essere l’operazione di fusione, scissione o conferimento ma che li abbiano posseduti ininterrottamente anche nel corso dei due anni precedenti l’operazione stessa".
Il requisito dell’aggregazione aziendale in connubio con la lettera della norma, dunque, è imprescindibile e deve essere effettivo.

La fattispecie prospettata nell’interpello
Per meglio comprendere i motivi del rigetto dell’istanza, è opportuna una breve esposizione della fattispecie.
L’istante – una Srl (Alfa) – riferisce di svolgere attività di produzione e vendita di componenti per l’elettronica e l’elettromeccanica e di essere partecipata dai soci A, B, C e D, rispettivamente nella misura del 65%, 19%, 15% e 1% del capitale sociale.
Nei primi mesi del 2006, la stessa – in partnership con la Beta Elettronica Srl – ha sviluppato e brevettato un innovativo prodotto posto in vendita sul mercato nei primi mesi del 2007.
La Beta è operativa anch’essa nel medesimo settore del commercio dell’elettronica e dell’elettromeccanica.

Nell’ottobre 2006, le due società hanno costituito, in quote paritetiche, la Delta Srl, allo scopo di conferirle, nel 2007, le proprie attività e unire, in tal modo, la capacità produttiva della Alfa alla capacità commerciale della Beta.
Adducendo la prospettata operazione di conferimento d’azienda, l’istante aveva presentato istanza di interpello al fine di usufruire dell’agevolazione prevista dall’articolo 1, commi da 242 a 249 della Finanziaria 2007.
A seguito di informativa da parte dell’amministrazione l’istante, al fine di dimostrare la sussistenza dei requisiti necessari per usufruire del riconoscimento fiscale gratuito dei maggiori valori emersi in sede di conferimento, ha, in seguito, dichiarato che:

l’operazione di conferimento dei rispettivi rami d’azienda, avvenuta ad apporti non proporzionali e realizzata ai sensi dell’articolo 176 Tuir, è stata eseguita nel febbraio 2007, con efficacia 1° marzo 2007
la società conferitaria Delta è una società a responsabilità limitata residente nel territorio dello Stato italiano e quindi rientra fra i soggetti di cui all’articolo 73, comma 1, lettera a), del Tuir
entrambe le società conferenti sono operative da più due anni. In particolare, la Alfa è stata costituita in forma di società in nome collettivo nell’anno 1983, attualmente impiega 22 dipendenti e il fatturato dell’anno 2006 è stato di 4,8 milioni di euro, mentre la Beta è stata costituita nel 2000, alla fine dell’esercizio 2006 disponeva di 12 dipendenti e il fatturato ammontava a 294.826 euro
le società conferenti non fanno parte di uno stesso gruppo societario e tra di esse non intercorre alcun rapporto di partecipazione o di controllo anche indiretto ai sensi dell’articolo 2359 del codice civile. Inoltre, l’istante dichiara che nessun rapporto di parentela esiste tra le compagini sociali delle conferenti. Gli unici legami esistenti tra le predette società sono individuabili, oltre che in alcuni rapporti commerciali, nella circostanza che il
signor L, ha svolto in passato l’attività di agente plurimandatario della società Alfa
nei due anni precedenti l’operazione entrambe le società conferenti si sono trovate nelle condizioni per il riconoscimento fiscale di cui ai commi 242 e 243.
Inoltre, a conferma della bontà – nell’ottica di escluderne, cioè, l’elusività – dell’operazione di aggregazione aziendale, l’istante fa presente che entrambe le società conferenti, già da tempo, avvertivano l’esigenza di reagire alla concorrenza dei mercati esteri e, pertanto, erano alla ricerca di nuovi sbocchi produttivi e commerciali. La società Beta aveva nel 2005 acquisito alcuni modelli relativi a innovazioni di prodotto ed era alla ricerca di un partner con capacità produttive e sufficiente solidità economica. A sua volta, la Alfa era alla ricerca di nuovi prodotti e al rafforzamento della propria posizione nel settore di vendita. A parere dell’istante, pertanto, "le due aziende si sono dimostrate molto simili e complementari avendo esigenze coincidenti, dimensioni paragonabili e fasce di intervento nel mercato (produzione/commercio) ideali per unire le proprie capacità ed energie".
Infine, la società istante ha fatto presente che nel marzo 2006, per esigenze temporanee connesse all’ottenimento del brevetto su alcuni modelli e allo sviluppo dei relativi stampi per la produzione, le società Beta e Alfa avevano stipulato un contratto di associazione in partecipazione.

La risposta dell’agenzia delle Entrate
L’attenta lettura della fattispecie alla luce della disciplina agevolativa rende inerziale l’aggiunta di note di commento al segno della risoluzione.
I requisiti di cogenza non risultano presenti nella loro totalità e, pertanto, l’istanza è inaccoglibile.
Infatti, la rispondenza della forma giuridica e la temperata operatività non sono di per sé sufficienti per la concessione del beneficio in difetto del requisito dell’"indipendenza".
Afferma rigorosamente l’Agenzia che, sotto il profilo dell’indipendenza, la fattispecie rappresentata dall’istante non assicura il rispetto del requisito di cui al comma 244 del citato articolo 1 della disposizione agevolativa, la quale prevede che "sono in ogni caso esclusi i soggetti legati tra loro da un rapporto di partecipazione".
Nel caso di specie, ciò che rileva come causa ostativa al conseguimento dell’agevolazione in esame è, dunque, la circostanza che le società conferenti abbiano stipulato nel marzo 2006 un contratto di associazione in partecipazione, avente a oggetto lo svolgimento in comune della medesima attività che successivamente sarà sviluppata per il tramite della società conferitaria di nuova costituzione. Da ciò, la conclusione che si ritiene di non poter concordare con la soluzione interpretativa prospettata dall’istante, per cui alla fattispecie rappresentata non possono essere applicati i benefici fiscali di cui ai commi da 242 a 249 della legge finanziaria 2007.

Antonina Giordano – Fisco Oggi

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